2008年3月，劉家義審計長在中國審計學(xué)會五屆三次理事會上闡述了審計作為國家經(jīng)濟社會運行“免疫系統(tǒng)”的重要觀點，指出審計本質(zhì)上是一個國家經(jīng)濟社會運行的“免疫系統(tǒng)”，把審計上升到了維護國家安全的高度；2011年7月，劉家義審計長在中國審計學(xué)會第三次理事論壇上提出，“在國家治理中，國家審計實質(zhì)上是依法用權(quán)力監(jiān)督制約權(quán)力的行為，其本質(zhì)是國家治理這個大系統(tǒng)中的一個內(nèi)生的具有預(yù)防、揭示和抵御功能的免疫系統(tǒng)，是國家治理的重要組成部分”。這一重要論述是國家審計本質(zhì)認識的進一步深化和發(fā)展，賦予了國家審計更加豐富的內(nèi)涵和更加艱巨的使命。如何全面理解國家治理與國家審計的辯證關(guān)系？如何在國家治理的大系統(tǒng)中準確把握國家審計的功能定位？這些不僅是探討和研究國家審計如何更好發(fā)揮自身作用、推動國家良治的理論基礎(chǔ)，也將是指導(dǎo)今后審計實務(wù)工作的基石，值得廣大審計人員深思。
一、國家治理與國家審計的關(guān)系
全面理解國家審計與國家治理之間的辯證關(guān)系，是準確界定國家審計在國家治理系統(tǒng)中角色定位、充分發(fā)揮應(yīng)有作用的前提。
（一）國家治理的發(fā)展決定著國家審計的發(fā)展。劉家義審計長指出，“從深層次原因看，國家審計的產(chǎn)生和發(fā)展緣于國家治理，國家治理的需求決定了國家審計的產(chǎn)生，國家治理的目標(biāo)決定了國家審計的方向?！币虼苏f，國家治理的發(fā)展進程決定和制約著國家審計的發(fā)展進程，始終對國家審計起主導(dǎo)作用，特別是國家治理發(fā)展的階段性直接或間接影響國家審計作用的發(fā)揮。國家治理與國家審計是主與從、決定與隸屬、作用與反作用的關(guān)系。作為國家治理重要組成部分，國家審計必定要在國家治理的框架內(nèi)開展工作，必須要服從服務(wù)于國家治理的大局，必然隨著國家治理的發(fā)展變革而不斷賦予審計工作新內(nèi)涵、新目標(biāo)、新任務(wù)、新重點、新方式。當(dāng)國家治理對國家審計的需求發(fā)生變化后，國家審計必須主動調(diào)整跟進。
（二）國家審計是國家治理的重要組成部分。劉家義審計長所指出，“國家審計是國家治理系統(tǒng)中內(nèi)生的監(jiān)督控制系統(tǒng)之一，通過依法用權(quán)力制約權(quán)力，服務(wù)于國家治理的決策系統(tǒng)，對國家治理的執(zhí)行系統(tǒng)實施監(jiān)督和約束。”國家審計是國家治理大系統(tǒng)中的一個子系統(tǒng)，以其特有的方式在國家治理中居于不可替代的地位，是國家治理內(nèi)生的、不可或缺的組織細胞。當(dāng)今世界，國家審計是現(xiàn)代國家治理的必然產(chǎn)物和重要組成部分，是用權(quán)力監(jiān)督制約權(quán)力運行的重要措施，是推進民主與法治的重要途徑，是加強反腐倡廉建設(shè)的有力工具，是強化公共受托責(zé)任的監(jiān)督機制，是維護市場經(jīng)濟秩序的銳利武器，是提高財政公共資金使用效益的積極推手，是維護國家安全、保障國家利益的重要保障。
（三）國家審計對完善國家治理具有重要作用。劉家義審計長指出，“國家審計作為國家基本政治制度的重要組成部分，通過發(fā)揮預(yù)防、揭示和抵御的“免疫系統(tǒng)”功能，在不斷完善國家治理，進而實現(xiàn)國家的可持續(xù)發(fā)展等方面發(fā)揮著積極作用。” 國家審計機關(guān)可通過對工程投資、重要專項資金及經(jīng)濟責(zé)任進行審計，為構(gòu)建國家反腐倡廉體系建設(shè)、優(yōu)化社會經(jīng)濟發(fā)展軟環(huán)境服務(wù)；通過對領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責(zé)任履行情況進行監(jiān)督和評價，監(jiān)督制約權(quán)力運行，促進權(quán)力與責(zé)任匹配，推動完善國家治理；通過對以社保、教育、住房等與老百姓切身利益有關(guān)的民生資金審計，為促進國家長治久安、構(gòu)建和諧社會服務(wù)；通過對財政資金的審計，規(guī)范財經(jīng)管理、推動財經(jīng)體制改革，為確保國家經(jīng)濟安全服務(wù)；通過資源環(huán)保審計，推動宏觀經(jīng)濟結(jié)構(gòu)調(diào)整，微觀節(jié)能減排，為國家的可持續(xù)發(fā)展服務(wù)。
二、國家審計的職能定位
縱觀我國國家審計功能的變化，由“監(jiān)督經(jīng)濟活動運行”相對單一的層次，發(fā)展到了“免疫系統(tǒng)”論中“保障國家經(jīng)濟社會運行”較高層次，此次劉審計長講話又把國家審計提升到國家治理的高度，是對國家審計功能作用的最高詮釋，國家審計被賦予了新的功能定位。
（一）批判性功能。批判性和建設(shè)性被認為是審計的兩大功能，其中批判性是建設(shè)性的基礎(chǔ)，沒有批判性，建設(shè)性就失去了根基。我們必須以批判的眼光和態(tài)度去審查每個項目、每個事項、每個單位和每筆資金。通過審計發(fā)現(xiàn)問題、揭示風(fēng)險、做出處理，發(fā)揮審計的批判性作用，這是審計機關(guān)最基本的職責(zé)。通過批判性地指出問題，建設(shè)性地提出解決問題的建議，促進各方面工作的順利發(fā)展，審計的作用才能得到了全面發(fā)揮。當(dāng)前，審計環(huán)境的變化對審計工作提出了新要求，過去的習(xí)慣做法和思維定式已經(jīng)不能適應(yīng)審計工作的新要求，需要在審計實務(wù)中自覺運用批判性思維，提高審計能力：對于跨專業(yè)、跨領(lǐng)域的信息要要批判地吸收和應(yīng)用，進行仔細評估后決定如何采用，防止審計偏見；對于因果關(guān)系較為復(fù)雜的問題要明辨事物的因果關(guān)系，在前提和結(jié)論之間反復(fù)質(zhì)疑假設(shè)、評估判斷，透徹地分析原因，防止邏輯謬誤導(dǎo)致的審計風(fēng)險；對于從不同渠道獲得的大量信息資料不能盲目相信，要確定信息的真實來源和使用范圍，辨別事實真相，抓住關(guān)鍵證據(jù)，防止證據(jù)效力不足。
（二）建設(shè)性功能。國家審計的建設(shè)性就是通過具體項目的審計，前瞻性地對社會經(jīng)濟趨勢及可能存在的重大問題提前做出預(yù)判和預(yù)警，圍繞國民經(jīng)濟的熱點、難點和重點問題有針對性地提出經(jīng)濟運行中存在的苗頭性、傾向性問題的審計意見。其宗旨就是要維護國家財政經(jīng)濟秩序，提高財政資金使用效益，促進廉政建設(shè)，保障國民經(jīng)濟和社會健康發(fā)展；就是要恪盡職守地履行法定的審計監(jiān)督職責(zé)，充分發(fā)揮審計的“免疫系統(tǒng)”功能，加速推進我國社會主義民主法治建設(shè)進程。我國的國家審計從真實、合法性審計為主到效益審計的探索，從重點揭露問題到重視審計整改，反映了我國國家審計建設(shè)性作用的不斷發(fā)揮。在推進國家良治的進程中，國家審計要切實轉(zhuǎn)變審計思路和方式，由發(fā)現(xiàn)和揭露問題向預(yù)警、預(yù)防、揭露、促進解決問題轉(zhuǎn)變；不斷增強宏觀意識、大局意識和服務(wù)意識，全方位、多角度地分析違法違規(guī)問題產(chǎn)生的主客觀原因；揭示違法違規(guī)問題產(chǎn)生的后果及對國民經(jīng)濟健康運行的影響；透過現(xiàn)實問題的表象深入剖析體制、機制中存在的實質(zhì)缺陷，針對國民經(jīng)濟運行系統(tǒng)提出切實可行的建議，充分發(fā)揮審計的建設(shè)性作用。
（三）監(jiān)督制衡功能。在國家治理的過程中，需要不同的機構(gòu)分別擔(dān)負起決策、執(zhí)行和監(jiān)督控制的職責(zé)，他們之間相互聯(lián)系、相互作用和相互依賴。理論上講，權(quán)力的擴張性、自利性和腐蝕性等特征使得對政治權(quán)力的監(jiān)督和制約成為必要。只有受到有效監(jiān)督和制約的權(quán)力才能維護和增進公民的自由和權(quán)利，才能捍衛(wèi)和促進公共利益。而缺乏監(jiān)督和制約的權(quán)力則可能淪落為掌權(quán)者謀私利的工具，公共利益就成為犧牲品。憲法和審計法賦予審計法定的監(jiān)督職責(zé)，使國家審計對權(quán)力和制約監(jiān)督處于較高的法律地位。審計的綜合性、獨立性和專業(yè)性的特點，使審計對權(quán)力的制約具有特殊的地位和不可替代的作用。隨著我國經(jīng)濟社會改革和轉(zhuǎn)型的不斷深入，領(lǐng)導(dǎo)干部肩負的發(fā)展經(jīng)濟的任務(wù)越來越重，責(zé)任也越來越大。他們是否緊緊圍繞經(jīng)濟建設(shè)這個中心，堅持科學(xué)發(fā)展觀，正確運用手中權(quán)力，依法、合理、有效地分配和管理使用國家資金，不斷促進經(jīng)濟和各項事業(yè)的發(fā)展，這不僅關(guān)系到我國改革開放和社會主義現(xiàn)代化建設(shè)能否順利進行，也關(guān)系到我們黨建設(shè)高素質(zhì)干部隊伍的戰(zhàn)略任務(wù)能否實現(xiàn)、黨的執(zhí)政地位能否鞏固的大問題。因此，需要國家審計在其中發(fā)揮強有力的監(jiān)督制衡作用。
三、完善審計制度，使國家審計在國家治理中發(fā)揮積極作用
（一）加強審計監(jiān)督功能，建立健全審計結(jié)果問責(zé)制度和審計結(jié)果公告制度。完善審計問責(zé)制度，一是從“問責(zé)無序”向“問責(zé)規(guī)范”轉(zhuǎn)變。當(dāng)前的審計結(jié)果問責(zé)主要有三種方式，即審計機關(guān)通過《審計報告》或《審計決定書》對被審計單位存在的問題直接提出處理意見；對發(fā)現(xiàn)的違法違規(guī)案件直接移送司法、紀檢監(jiān)察機關(guān)處理；對不構(gòu)成違法違規(guī)的事件責(zé)成被審計單位自行處理。然而這三種方式的選用并無規(guī)范的程序可循，對移送司法、紀檢監(jiān)察機關(guān)的處理結(jié)果沒有及時反饋或不了了之，對被審計單位自行糾正或處理的問題因沒有監(jiān)督和跟蹤機制而屢審屢犯，這些都威脅到國家審計的權(quán)威性。因此應(yīng)完善相關(guān)法律法規(guī)建立有序的審計問責(zé)制度。二是從“政治問責(zé)”向“法制問責(zé)”的轉(zhuǎn)變。我國目前的問責(zé)制度中普遍存在著以政治責(zé)任的承擔(dān)方式取代法律責(zé)任尤其是刑事責(zé)任，逃避刑事處罰。這嚴重破壞了法律面前人人平等的法治原則。在建立審計結(jié)果問責(zé)機制時，應(yīng)實現(xiàn)從政治問責(zé)到法律問責(zé)的轉(zhuǎn)變。加大審計結(jié)果公告力度，促進審計成果轉(zhuǎn)化利用。審計結(jié)果公開是一個雙向的信息傳播和溝通機制，傳播的本質(zhì)就是傳播者與傳播對象之間的一個相互交流、溝通和影響的雙向過程。溝通的價值是在傳播者和受眾的相互作用中實現(xiàn)的。實行審計結(jié)果公告制度是國際上的通行做法，有步驟地推行審計公告制度，既有利于公眾對審計機關(guān)的監(jiān)督，更有利于公眾對各種腐敗行為、濫用權(quán)力行為的監(jiān)督。審計機關(guān)負責(zé)對國家財政、金融、能源、交通、基礎(chǔ)設(shè)施和環(huán)境保護、社會保障等國家重要領(lǐng)域和行業(yè)的經(jīng)濟監(jiān)督，而這些領(lǐng)域的審計信息無論對于立法機構(gòu)、政府部門、消費者，還是國內(nèi)外的投資者、債權(quán)人分析經(jīng)濟環(huán)境及發(fā)展?fàn)顩r都起著非常重要的作用。審計機關(guān)必須充分考慮各權(quán)力監(jiān)督主體和社會公眾的需要，注重審計信息的加工提煉，提供多種形式的、高效適用的審計信息產(chǎn)品，努力提升審計成果的利用層次，更好地發(fā)揮審計服務(wù)于宏觀經(jīng)濟管理的作用。
（二）完善審計職能，積極發(fā)揮國家審計在國家治理中的推動作用。一是積極開展效益審計，考察政府績效和責(zé)任。效益審計是評價政府工作的有效途徑，是國家審計自身發(fā)展的必然趨勢，也是經(jīng)濟和社會發(fā)展的一個必然要求。市場經(jīng)濟的發(fā)展不僅要求實現(xiàn)市場機制效益的最大化，而且要求充分發(fā)揮財政資金的最大效益。惟其如此，才能真正促進國民經(jīng)濟迅速、健康發(fā)展，才能遏制或者杜絕政府公職人員浪費公共資金、破壞市場規(guī)律的行為。效益審計關(guān)注政府績效的實質(zhì)，就是關(guān)注政府責(zé)任的履行情況，關(guān)注審計整改情況，關(guān)注審計后的責(zé)任追究情況，推進責(zé)任政府、法治政府的建立。近年來，我國審計機關(guān)在一些專項資金審計中，如退耕還林審計、移民遷建資金審計、政府采購審計、機場建設(shè)審計等，在關(guān)注專項資金的真實、合法性外，同時也對資金的使用效益和效果進行了審查和評價，揭露出一些損失浪費的突出問題，引起了中央、國務(wù)院的重視，社會各界也比較關(guān)注。今后，公共財政資金的使用效益將是審計應(yīng)該關(guān)注的重點。
二是搞好與宏觀管理有關(guān)的專項審計調(diào)查，評估宏觀經(jīng)濟政策。這里的專項審計調(diào)查主要是針對宏觀管理中存在的突出問題，在一定范圍內(nèi)展開調(diào)查，側(cè)重于加強分析研究，提出審計建議。這類專項審計調(diào)查具有宏觀性強、作用范圍大、工作方式靈活的特點，更有利于發(fā)揮審計監(jiān)督的建設(shè)性功能。實踐證明，根據(jù)形勢發(fā)展的客觀需要，積極開展專項審計調(diào)查，是審計機關(guān)服務(wù)于政府宏觀調(diào)控的有效形式。從今后發(fā)展來看，我們應(yīng)該更多地采用專項審計調(diào)查的方式，有針對性地進行審計跟蹤調(diào)查，加強宏觀經(jīng)濟政策的研究，從宏觀的角度提出經(jīng)濟政策執(zhí)行情況的建設(shè)性意見。
三是建立健全領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責(zé)任審計評價體系。領(lǐng)導(dǎo)干部履行經(jīng)濟責(zé)任的審計評價和責(zé)任界定是經(jīng)濟責(zé)任審計工作的重要內(nèi)容。在經(jīng)濟責(zé)任審計實施過程中，如何作出正確地審計評價，是當(dāng)前經(jīng)濟責(zé)任審計的關(guān)鍵問題。建立科學(xué)規(guī)范的評價體系是當(dāng)前經(jīng)濟責(zé)任審計亟待解決的問題，對經(jīng)濟責(zé)任審計的評價，必須是從量開始，以量分析；同時針對具體經(jīng)濟責(zé)任問題，對被審計經(jīng)濟責(zé)任人來說應(yīng)區(qū)別情況，進行直接責(zé)任或間接責(zé)任（即主管責(zé)任或領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任）的定性分析。審計人員在使用評價體系時，一是應(yīng)針對經(jīng)濟責(zé)任審計過程中發(fā)現(xiàn)的新情況，新問題，制定較完善的有關(guān)經(jīng)濟責(zé)任審計辦法，明確審計的范圍、時限與方法，明確經(jīng)濟責(zé)任界定、評價的標(biāo)準，明確審計組織和審計人員在審計中的行為規(guī)范以及違反規(guī)范的處理、處罰辦法等。二是應(yīng)注意將定性與定量指標(biāo)相結(jié)合，在對具體事項作出評價的基礎(chǔ)上，從總體上進行綜合的評價。對于定性指標(biāo)也要給以一定的權(quán)重，使其量化，以避免評價時的隨意性或以偏概全。三是對發(fā)現(xiàn)的問題要結(jié)合客觀條件進行分析，并透過現(xiàn)象抓本質(zhì)。不能單從表象論功過、斷是非。審計報告不用感情色彩濃的詞語，應(yīng)實事求是。評價要注意謹慎性原則，審什么就評什么，有針對性。審計證據(jù)不足或不太清楚的事項不做評價，超出審計范圍的事項不予評價。
四是加強審計隊伍建設(shè)，增強審計人員綜合素質(zhì)和宏觀意識。為適應(yīng)宏觀經(jīng)濟管理的需要，審計機關(guān)必須建立一支知識全面、結(jié)構(gòu)合理的審計人才隊伍。隨著審計外部環(huán)境的變化和審計事業(yè)的發(fā)展，對審計人員的綜合素質(zhì)要求也將越來越高，它不僅要求審計人員具備良好的審計專業(yè)技能，還應(yīng)該是具有豐富的經(jīng)濟學(xué)、法學(xué)、管理學(xué)、環(huán)境學(xué)、心理學(xué)等方面知識的復(fù)合型人才。而從進一步發(fā)揮審計在宏觀經(jīng)濟管理中的作用這個角度出發(fā)，審計人員還必須具備宏觀思維的能力，能夠結(jié)合審計工作為決策部門提供高質(zhì)量的信息和建議。當(dāng)前，審計機關(guān)迫切需要針對不同職級、崗位和知識結(jié)構(gòu)的人員，實施分層次、多形式的教育培訓(xùn)。審計人員的培訓(xùn)應(yīng)做好“三管齊下”，即專業(yè)知識、審計技能培訓(xùn)和崗位鍛煉兼顧，積極探索實施審計干部到財政、金融、發(fā)展計劃、經(jīng)濟貿(mào)易等綜合部門和大型企事業(yè)單位交流任職制度，以拓寬審計人員的視野和知識面，增強審計干部的宏觀思維和大局意識。（張峰巖）
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